Jugement/arrêt, Cour constitutionnelle (Cour d'Arbitrage), 2025-09-18

Grondwettelijk Hof
Arrest nr. 117/2025
van 18 september 2025
Rolnummers : 8252, 8255 en 8256
In zake : de beroepen tot gedeeltelijke vernietiging van de programmawet van 22 december 2023 (wijzigingen van het aanslagstelsel dat van toepassing is op de juridische constructies), ingesteld door Maylis Jeannin, door Laurent Donnay de Casteau en door de vzw « Liga van belastingplichtigen ».
Het Grondwettelijk Hof,
samengesteld uit de voorzitters Pierre Nihoul en Luc Lavrysen, en de rechters Thierry Giet, Joséphine Moerman, Michel Pâques, Yasmine Kherbache, Danny Pieters, Sabine de Bethune, Emmanuelle Bribosia, Willem Verrijdt, Kattrin Jadin en Magali Plovie, bijgestaan door griffier Nicolas Dupont, onder voorzitterschap van voorzitter Pierre Nihoul,
wijst na beraad het volgende arrest :
I. Onderwerp van de beroepen en rechtspleging
Bij drie verzoekschriften die aan het Hof zijn toegezonden bij op 27 en 28 juni 2024 ter post aangetekende brieven en ter griffie zijn ingekomen op 28 juni en 1 juli 2024, zijn beroepen tot gedeeltelijke vernietiging van de programmawet van 22 december 2023 (wijzigingen van het aanslagstelsel dat van toepassing is op de juridische constructies), bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 29 december 2023, ingesteld respectievelijk door Maylis Jeannin, bijgestaan en vertegenwoordigd door mr. Pascale Hautfenne, mr. Pauline Maufort en mr. Sabrina Scarnà, advocates bij de balie te Brussel, door Laurent Donnay de Casteau en door de vzw « Liga van belastingplichtigen », bijgestaan en vertegenwoordigd door mr. Typhanie Afschrift en mr. Spyridon Chatzigiannis, advocaten bij de balie te Brussel.
Die zaken, ingeschreven onder de nummers 8252, 8255 en 8256 van de rol van het Hof, werden samengevoegd.
De Ministerraad, bijgestaan en vertegenwoordigd door mr. Jean Laurent en mr. Simon Noppe, advocaten bij de balie te Brussel, heeft memories ingediend, de verzoekende partijen hebben memories van antwoord ingediend en de Ministerraad heeft ook memories van wederantwoord ingediend.
2
Bij beschikking van 21 mei 2025 heeft het Hof, na de rechters-verslaggevers Michel Pâques en Yasmine Kherbache te hebben gehoord, beslist dat de zaken in staat van wijzen waren, dat geen terechtzitting zou worden gehouden, tenzij een partij binnen zeven dagen na ontvangst van de kennisgeving van die beschikking een verzoek om te worden gehoord, zou hebben ingediend, en dat, behoudens zulk een verzoek, de debatten na die termijn zouden worden gesloten en de zaken in beraad zouden worden genomen.
Ingevolge het verzoek van de verzoekende partij in de zaak nr. 8255 om te worden gehoord, heeft het Hof bij beschikking van 4 juni 2025 de dag van de terechtzitting bepaald op 2 juli 2025.
Op de openbare terechtzitting van 2 juli 2025 :
- zijn verschenen :
. mr. Pascale Hautfenne, mr. Pauline Maufort en mr. Sabrina Scarnà, voor de verzoekende partij in de zaak nr. 8252;
. Laurent Donnay de Casteau, verzoekende partij in de zaak nr. 8255, in eigen persoon;
. mr. Spyridon Chatzigiannis, voor de verzoekende partij in de zaak nr. 8256;
. mr. Jean Laurent en mr. Simon Noppe, voor de Ministerraad;
- hebben de rechters-verslaggevers Michel Pâques en Yasmine Kherbache verslag uitgebracht;
- zijn de voornoemde partijen gehoord;
- zijn de zaken in beraad genomen.
De bepalingen van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof met betrekking tot de rechtspleging en het gebruik van de talen werden toegepast.
II. In rechte
-A-
Ten aanzien van de ontvankelijkheid
A.1.1. De verzoekende partijen vorderen de vernietiging van een aantal bepalingen van de programmawet van 22 december 2023. De bestreden bepalingen wijzigen het aanslagstelsel dat van toepassing is op de juridische constructies (ook wel de « kaaimantaks » genoemd), zoals het is vervat in het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : het WIB 1992).
A.1.2. De Ministerraad voert aan dat de verzoekende partijen niet of slechts op beperkte wijze doen blijken van een belang bij hun beroep. Vooreerst doet de verzoekende partij in de zaak nr. 8252 slechts blijken van een belang bij de vernietiging van de door haar bestreden bepalingen in zoverre die van toepassing zijn op haar situatie,
3
namelijk die van een oprichter-erfgenaam van een trust. Voorts toont de verzoekende partij in de zaak nr. 8255
niet aan welke weerslag de bestreden bepalingen op haar situatie hebben, aangezien het loutere feit dat zij beleggingen in het buitenland bezit, daartoe ontoereikend is. Tot slot beroept de verzoekende partij in de zaak nr. 8256 zich op een belang dat niet kan worden onderscheiden van het algemeen belang. Derhalve is haar beroep onontvankelijk.
A.1.3.1. De verzoekende partij in de zaak nr. 8255 stelt dat zij al jarenlang in niet-beursgenoteerde vennootschappen investeert. De bestreden bepalingen gelden feitelijk voor de door haar gedane investeringen.
Bovendien is zij vennoot van een « société civile immobilière » (SCI, burgerlijke vastgoedmaatschappij), een juridische constructie die in de bestreden bepalingen wordt beoogd. Hoe dan ook wordt het belang van een persoon om in rechte te treden, aangetoond wanneer er een voldoende mate van waarschijnlijkheid is dat hij ongunstig wordt geraakt door de bestreden wet, wat te dezen het geval is. Tot slot kan de verzoekende partij, als zaakvoerster van buitenlandse entiteiten, in het register van uiteindelijke begunstigden (hierna : het « UBO-register » (Ultimate Beneficial Owner)) worden vermeld en aldus door de in artikel 2, § 1, 1°, van het WIB 1992 bedoelde veronderstelling worden beoogd.
A.1.3.2. De verzoekende partij in de zaak nr. 8256, die een vzw is waarvan het doel erin bestaat de belangen van de belastingplichtigen te verdedigen, betoogt dat het belang waarop zij zich beroept, een collectief belang is dat onderscheiden is van het algemeen belang, wat door het Hof meermaals is aanvaard, en dat de bestreden bepalingen ernstig afbreuk doen aan dat doel.
A.1.4. De Ministerraad doet gelden dat de enige door de verzoekende partij in de zaak nr. 8255 gedane investering die aan het bestreden stelsel van de kaaimantaks kan worden onderworpen, betrekking heeft op een SCI die door de verzoekende partij is opgericht nadat zij het verzoekschrift had ingediend. Daar het belang van de verzoekende partij onbestaande was op het ogenblik dat zij het verzoekschrift heeft ingediend, is het beroep onontvankelijk.
Ten aanzien van de middelen
Wat betreft de zaak nr. 8252
Eerste middel
A.2.1.1. De verzoekende partij in de zaak nr. 8252 leidt een eerste middel af uit de schending, door de artikelen 35 en 40 van de programmawet van 22 december 2023, van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet.
In zoverre de bestreden bepalingen in twee gevallen in een exitheffing (fictieve winstuitkering) voorzien, namelijk wanneer de oprichter van een juridische constructie België verlaat of wanneer de activa of de constructie van de ene vreemde Staat naar de andere worden verplaatst, zouden zij drie discriminaties in het leven roepen.
De verzoekende partij bekritiseert eerst dat er een onverantwoord onderscheid wordt gemaakt tussen de oprichters van juridische constructies en de andere belastingplichtigen die al naargelang het geval vennoten of begunstigden zijn van een vennootschap of stichting die niet als juridische constructie wordt aangemerkt, aangezien de exitheffing van toepassing is op de reserves van de juridische constructies en niet op de niet-uitgekeerde winst van de andere vermogensbestanddelen. Indien wordt aangenomen dat die niet-uitgekeerde winst de niet-gerealiseerde meerwaarden omvat, zouden de oprichters van een juridische constructie die bepaalde bestanddelen van activa aanhoudt, ook worden gediscrimineerd ten opzichte van de personen die rechtstreeks actiefbestanddelen aanhouden waarop geen exitheffing verschuldigd is.
Voorts bekritiseert de verzoekende partij dat er een onverantwoord onderscheid wordt gemaakt tussen de oprichters-erfgenamen van een juridische constructie en de vermoedelijke erfgenamen van andere vermogensbestanddelen (zijnde de begunstigden van een Belgische private stichting), in zoverre alleen de eerstgenoemden aan de exitheffing zijn onderworpen. De erfgenaam van de oprichter van een juridische constructie, die als oprichter wordt aangemerkt tenzij hij aantoont dat noch hij, noch zijn erfgerechtigden daaruit enig voordeel zullen halen, is de exitheffing verschuldigd, zelfs indien hij geen enkel recht op de uitkeringen zou hebben.
Tot slot bekritiseert de verzoekende partij het verschil in behandeling dat bestaat tussen, enerzijds, de oprichters van een juridische constructie van wie de economische rechten, aandelen of activa niet vrij kunnen
4
circuleren en, anderzijds, de belastingplichtigen die rechtstreeks activa in het buitenland aanhouden en van wie het kapitaal vrij kan circuleren.
A.2.1.2. De verzoekende partij betoogt dat in het eerste geval van exitheffing het doel niet erin bestaat belastingontwijking tegen te gaan, aangezien de inkomsten uit die activa in het buitenland aan de belasting onderworpen blijven, maar wel de belastingplichtigen ertoe te dwingen hun vermogen in België aan te houden.
Wat het tweede geval van exitheffing betreft, creëert de wetgever een onweerlegbaar vermoeden van fiscale fraude, dat van toepassing is wanneer de oprichter van een juridische constructie België verlaat.
Daarenboven hebben de bestreden verschillen in behandeling, volgens de verzoekende partij, onevenredige gevolgen voor de betrokken belastingplichtigen, aangezien de wetgever in geen enkele uitzondering heeft voorzien wanneer met de verrichting niet-fiscale doeleinden worden nagestreefd; de exitheffing van toepassing is los van de vraag of een uitkering van de reserves daadwerkelijk zal plaatsvinden (waarbij wordt gepreciseerd dat de oprichter in het geval van een discretionaire trust geen uitkering kan eisen teneinde de verschuldigde belasting te financieren) en het niet mogelijk is de...